Które postanowienia mogą być zaskarżane w postępowaniu podatkowym?
Ordynacja podatkowa stanowi, że na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Co istotne – pośród zaskarżalnych postanowień Ordynacja podatkowa nie wymienia postanowienia o wszczęciu postępowania.
Wypada podkreślić, iż zażalenie jest środkiem zaskarżenia, dzięki któremu adresaci postanowień, a więc strona oraz inni uczestnicy postępowania (np. świadek lub biegły), mogą kwestionować rozstrzygnięcia w nich zawarte – z tym zastrzeżeniem, że przysługuje ono wyłącznie w przypadkach wprost określonych w Ordynacji podatkowej.
Brak takiego wskazania w przepisach jest równoznaczny z niemożliwością wniesienia zażalenia.
A zatem można złożyć zażalenie na postanowienie o:
- zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowych (art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej),
- potrąceniu wierzytelności podatnika wobec zobowiązań, zaległości podatkowych i odsetek od nich Skarbu Państwa (art. 64 § 6a Ordynacji podatkowej),
- zaliczeniu nadpłaty (art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej),
- odmowie wszczęcia postępowania lub dopuszczenia do udziału w postępowaniu organizacji społecznej (art. 133a § 2 Ordynacji podatkowej),
- przywróceniu terminu (art. 163 § 3 Ordynacji podatkowej),
- odmowie wszczęcia postępowania podatkowego ( art. 165a § 2 Ordynacji podatkowej),
- połączeniu postępowań (art. 166 § 2 Ordynacji podatkowej),
- zwrocie podania, jeżeli organ uzna się za niewłaściwy (art. 171 § 3 Ordynacji podatkowej),
- odmowie umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów ( art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej),
- zawieszeniu postępowania (art. 201 § 3 Ordynacji podatkowej),
- zajęciu stanowiska przez inny organ przed wydaniem decyzji (art. 209 § 5 Ordynacji podatkowej),
- odmowie uzupełnienia lub sprostowania decyzji (art. 213 § 5 Ordynacji podatkowej),
- sprostowaniu błędów rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek oraz wyjaśnień w wydanej (art. 215 § 3 Ordynacji podatkowej),
- wstrzymaniu wykonania decyzji (art. 239f § 4 Ordynacji podatkowej),
- wstrzymaniu wykonania decyzji, w przypadku prowadzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji (art. 252 § 2 Ordynacji podatkowej),
- nałożeniu kary porządkowej (art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej),
- obciążeniu dodatkowymi kosztami postępowania (art. 268 § 3 Ordynacji podatkowej),
- kosztach postępowania (art. 270a Ordynacji podatkowej),
- przedłużeniu terminu zwrotu podatku (art. 274b § 2 Ordynacji podatkowej),
- odmowie wydania zaświadczenia (art. 306c Ordynacji podatkowej).
Termin na składanie zażaleń
Zgodnie z art. 236 § 2 Ordynacji podatkowej zażalenie należy wnieść w terminie 7 dni odpowiednio od dnia doręczenia postanowienia stronie lub zawiadomienia spadkobierców (np. o złożonych przez spadkodawcę odwołaniach od decyzji).
Należy pamiętać, że uchybienie terminowi na złożenie zażalenia może wiązać się z negatywnymi konsekwencjami, gdyż jest to termin zawity.
Ważne! W sytuacji uchybienia terminowi można złożyć wniosek o jego przywrócenie, o ile uchybienie nie wynikało z winy wnioskodawcy. Takie podanie należy wnieść w terminie 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia.
Odniesienie do przepisów o odwołaniach
Przepis art. 239 Ordynacji podatkowej stanowi, że w sytuacjach nieuregulowanych w części dotyczącej zażaleń stosuje się odpowiednie przepisy dotyczące odwołań. W szczególności są to przepisy dotyczące właściwości organu rozpatrującego sprawę – zasada dwuinstancyjności oraz wnoszenia zażalenia.
Zażalenie składa się do organu podatkowego drugiej instancji za pośrednictwem organu, który wydał postanowienie. Ponadto zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciwko postanowieniu (art. 222 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej).
Możliwe jest także dokonanie samokontroli rozstrzygnięcia przez organ wydający postanowienie, tzn. przed przekazaniem zażalenia do organu wyższej instancji, możliwa jest zmiana postanowienia uwzględniająca treść zażalenia.
Co istotne – organ podatkowy drugiej instancji nie powinien wydać orzeczenia zmieniającego postanowienie na niekorzyść podatnika.
W art. 232 Ordynacji podatkowej zostały uregulowane także możliwości i warunki skorzystania z prawa do cofnięcia zażalenia. Należy to zrobić przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy z tym zastrzeżeniem, że organ odwoławczy odmówi uwzględnienia cofnięcia odwołania, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo pozostawienia w mocy decyzji wydanej z naruszeniem przepisów, które uzasadnia jej uchylenie lub zmianę.
Brak pouczenia
W praktyce może zdarzyć się, że organ podatkowy błędnie przyjmie, że dane zagadnienie nie wymaga postanowienia albo że należy wydać postanowienie, na które nie służy zaskarżenie i w takim przypadku nie pouczy strony o możliwości wniesienia zażalenia. W takich sytuacjach możliwe jest wniesienie zażalenia pomimo braku pouczenia.
Uznał tak NSA w uchwale z dnia 24 października 2016 r., sygn. I FPS 2/16, w której stwierdził, że błędne pouczenie lub brak pouczenia o możliwości wniesienia zażalenia nie może szkodzić stronie, tj. przepis art. 214 Ordynacji podatkowej stosuje się do przepisów o zażaleniach odpowiednio. Zatem w takich sytuacjach możliwe będzie przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia.
Z orzecznictwa:
- Postanowienia, na które nie służy zażalenie, można zaskarżyć w odwołaniu od decyzji kończącej etap postępowania w pierwszej instancji (wyrok WSA w Gliwicach z 21 marca 2018 r., sygn. I SA/Gl 1325/17).
- Warto zaznaczyć, że katalog możliwości składania zażalenia jest ograniczony. Nie można przykładowo złożyć zażalenia na postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu. Takie zażalenie jest niedopuszczalne zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych (przykładowo wyrok WSA w Opolu z 23 maja 2018 r., sygn. I SA/Op 222/17).